设备组装合同客户违约并终止合同的收入确认问题案例解析

本案例应该说并不算罕见，但相关问题的提出较少，本解析对除本案例背景有一定的参考意义外，对服务类合同也可借鉴，但通常货物销售不适用。

一、案例背景

甲审计员在审计过程中对合同终止时发生的不需要退回的预收账款的税会处理有自己的理解，但不确定理解是否准确。

(一)预收账款的处理：

甲审计员：被审计单位是做组装设备销售的，终验法确认收入，前期收到的款项均在预收款核算，若被审计单位某项目已获取终止协议，发生的少量的人工和材料费支出可以直接结转营业成本，预收款转损益时，应转营业收入还是营业外收入?

甲审计员认为应该进营业收入比较适合，因为某项目毕竟有成本支出发生，因客户原因终止了合同，预收客户款项经协商后不退回，在合同金额范围内的预收款应转入营业收入-主营业务收入，超出合同金额的额外补偿再考虑纳入营业外收入核算。

(二)增值税处理方面：

甲审计员：某项目前期已发生的少量支出，预收款结转至营业收入已经产生纳税义务，应缴纳增值税。

二、案例解析

对于本业务的收入确认方法是存在可以商榷的地方的，从收入确认方法这个角度确认未完成合同收入计入营业收入还是营业外收入更清晰。该公司采用了终验法确认收入，应该是基于两点考虑：

谨慎性和安装进度估算不易确定。实际，这两点又是紧密联系在一起的，由于对施工进度的估计不准确，为了避免被质疑进度估计不准确，而采用了保守的终验法确认收入，这就是谨慎性的考虑，两点紧密相连。

一般来说，如果施工或安装进度不易估计，或者说工期较短，按照工程进度确认收入的确不如终验法确认收入客观，这较容易向第三方解释清楚。但实际按照终验的确会存在延后确认收入的情况，而对应的合同成本已经发生，这实际是一种简化处理。

根据案例背景资料，该公司业务是销售组装设备，安装可能较为费时，是合同重要的内容，应该不是简单的设备销售，这个可能涉及到混合销售，同时销售商品和提供安装服务，并单独计价，也可能存在作为一个单项履约义务，二者不可分开计价，是一项整合服务，根据案例背景可能属于后者。

根据收入准则的相关规定，收入确认分为时点和时期两类，对于安装服务，实际是一个时期的概念。对于工程安装服务，应该按照工程进度确认收入，所确认的收入发生重大转回的可能性要低，如果工程进度不能够准确确定的，在已经发生的成本限额内，能够收回或得到补偿的部分应该确认收入。

本案例的业务，该公司已经通过预收款和合同的形式对客户由于自己原因终止合同不退预付款进行了约定，这保证了前期的施工成本能够收回，实际已经符合了确认收入的基本条件。当然本案例应该记营业收入，而不是营业外收入，对客户进行惩罚性的加罚应该不多见，不太可能在额外计入营业外收入。

实际这里的终验凭证更多的是为满足审计及其他监管机构对收入确认凭证的要求而做，将一个期间的服务转化为了一个时点的交付，不一定合理，但实务中常这么做。

增值税销项税方面，既然属于营业收入，是增值税应税行为，当然应该缴纳增值税，虽然业务未完成，也是与销售商品和提供劳务相关的增值税应税行为。